TFI i fundusz inwestycyjny jako podmioty powiązane na gruncie przepisów CIT

TFI i fundusz inwestycyjny jako podmioty powiązane na gruncie przepisów CIT

Czytaj: 2 min

Fundusze inwestycyjne stanowią instrument inwestycyjny, z którego coraz częściej korzystają zarówno osoby fizyczne jak i inwestorzy instytucjonalni. Z prawnego punktu widzenia fundusz jest osobą prawną, zarządzaną i reprezentowaną w stosunkach z osobami trzecimi przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych („TFI”), które pomimo tego, że jest podmiotem odrębnym od funduszu (działa w formie spółki akcyjnej) w istocie pełni funkcję analogiczną do funkcji zarządu spółki kapitałowej.

Specyficzna konstrukcja prawna funduszy inwestycyjnych w praktyce skutkuje licznymi problemami interpretacyjnymi, również na gruncie prawa podatkowego. Świetnym przykładem jest kwestia zakwalifikowania funduszu inwestycyjnego jako podmiotu powiązanego w rozumieniu Ustawy o CIT. Niedawno do tego problemu odniósł się WSA w Warszawie, który rozpatrywał tę kwestię w ramach relacji pomiędzy funduszem inwestycyjnym a towarzystwem funduszy inwestycyjnych. W swoim orzeczeniu sąd wskazał, że towarzystwo funduszy inwestycyjnych oraz fundusze inwestycyjne zarządzanie przez to towarzystwo mogą być podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 Ustawy o CIT. Przepis ten co prawda został uchylony z końcem 2018 r. i od 1 stycznia 2019 r. został zastąpiony nowymi regulacjami, jednak teza postawiona w tym orzeczeniu może znaleźć zastosowanie również w odniesieniu do obecnie obowiązujących regulacji.

Wskazana kwestia budzi wątpliwości interpretacyjne od dawna. Przykładowo, w interpretacji z dnia 8 marca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.13.2018.1.KK organ podatkowy wskazał, że towarzystwo i zarządzane fundusze, ze względu na specyficzne regulacje prawne nie mogą być podmiotami powiązanymi (podobnie również interpretacja z dnia 1 marca 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.6.2018.1.KK; interpretacja z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.332.2017.1.PS). Natomiast w interpretacji z dnia 13 września 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.330.2018.1.AZ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że TFI i fundusze inwestycyjne stanowią podmioty powiązane oraz mają obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej wątpliwości interpretacyjne

uzasadnione jest przeprowadzenie przez TFI szczegółowej analizy w zakresie możliwości uznania funduszy inwestycyjnego za podmiot powiązany oraz obowiązków sporządzenia dokumentacji podatkowej dotyczącej usług zarządzania, które są świadczone przez TFI na rzecz funduszy. Nie bez znaczenia przy tym pozostaje okoliczność, że nieprzedłożenie organowi podatkowemu dokumentacji TP wiąże się z nałożeniem dodatkowego zobowiązania podatkowego, a osoby odpowiedzialne za kwestie podatkowe w TFI może narazić na odpowiedzialność karną-skarbową.

Ponieważ kwalifikacja TFI i zarządzanych przez nie funduszy inwestycyjnych jako podmiotów powiązanych wymaga natomiast szczegółowej analizy okoliczności faktycznych i prawnych w celu ustalenia faktycznych powiązań i możliwości wywierania znaczącego wpływu, niezbędne staje się rozważne i ostrożne podejście do tej kwestii, oparte na wypracowanej przez dany podmiot jednolitej koncepcji dla wszystkich analizowanych przypadków.

Łukasz Koc

radca prawny
Associate

Czy można podważyć przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego?

Czy można podważyć przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego?

Czytaj: 3 min

Przerywanie przez organy podatkowe biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami a fiskusem. Chcąc przedłużyć sobie czas na zobowiązanie podatnika do zapłaty podatku, organy próbują wykorzystać fortele proceduralne, nawet jeżeli jest to sprzeczne z intencją ustawodawcy.

Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Często jednak okres ten nie wystarczy na wydanie przez organ podatkowy decyzji wymiarowej. Wynika to głównie z długotrwałego prowadzenia kontroli i postępowań podatkowych. Gdy termin przedawnienia się zbliża, a do wydania decyzji jest jeszcze długa droga, organy próbują ratować się przed przedawnieniem, wykorzystując w tym celu przepisy Ordynacji podatkowej.

Najczęściej stosowanym rozwiązaniem jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, związane z niewykonaniem zobowiązania zagrożonego przedawnieniem. Zgodnie z art. 70 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli organ powiadomi podatnika o wszczęciu takiego postępowania, bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu. Stąd biorą się częste przypadki wszczynania przez organy podatkowe (będące zwykle również organami ścigania w sprawach karnoskarbowych) postępowań karnych tuż przed końcem 5-letniego terminu przedawnienia. Aktywność organów w tym zakresie jest widoczna zwłaszcza pod koniec każdego kolejnego roku. Jednocześnie bardzo często wszczęte postępowanie karne zostaje zawieszone, a nawet jeżeli tak się nie dzieje, to w jego toku nie są prowadzone żadne istotne czynności.

Taka praktyka fiskusa budzi poważne wątpliwości. Jej konsekwencją jest wszczynanie postępowań karnych nawet pomimo braku podstaw do ich prowadzenia. Jednocześnie podatnik ma ograniczone możliwości podważenia takiego działania, pomimo że stanowi ono nadużycie prawa.

Przedstawione działania organów podatkowych wzbudziły zainteresowanie Rzecznika Praw Obywatelskich, który już w 2014 r. złożył wniosek o zbadanie zgodności z Konstytucją art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie. Wniosek ten do dzisiaj nie został jednak rozpoznany. W praktyce przyjmuje się, że wystarczające jest wszczęcie postępowania w sprawie, aczkolwiek organy często „z ostrożności” stawiają również zarzuty konkretnym osobom. Ta praktyka również budzi kontrowersje, ponieważ przedstawienie zarzutów wymaga dostatecznie uzasadnionego podejrzenia popełnienia przez daną osobę przestępstwa i nie może być dokonywane bezrefleksyjnie, zwłaszcza że status podejrzanego w postępowaniu karnym może wywierać dla takiej osoby różnego rodzaju negatywne konsekwencje. Z drugiej strony samo wszczęcie postępowania przy braku postawienia zarzutów domniemanemu sprawcy stawia pod znakiem zapytania sens wszczęcia takiego postępowania, zwłaszcza jeżeli organ nie prowadzi żadnych czynności procesowych. W takim przypadku oczywiste jest, że postępowanie karne zostało wszczęte jedynie pozornie, w celu przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania.

Problem nadgorliwości administracji skarbowej został dostrzeżony przez Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, który wystąpił o rozpoczęcie postępowania dyscyplinarnego wobec urzędników Urzędów Skarbowych w Cieszynie i Sosnowcu, odpowiedzialnych za wszczęcie nieuzasadnionego postępowania karnoskarbowego właśnie w celu zawieszania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (https://rzecznikmsp.gov.pl/rzecznik-malych-i-srednich-przedsiebiorcow-broni-przedsiebiorcow-przed-praktyka-zawieszania-biegu-terminu-przedawnienia-zobowiazania-podatkowego-poprzez-wszczynanie-nieuzasadnionego-postepowania-karne/).

Nadal są również prowadzone spory sądowe dotyczące nadużywania omawianej instytucji. Na skutek jednego z nich w czerwcu 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął ważną uchwałę o sygn. I FPS 1/18 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/734D0944FE). Zdaniem NSA, wbrew stanowisku m.in. Rzecznika Praw Obywatelskich, wystarczające dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest zawiadomienie podatnika informujące, że w określonym dniu, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za wskazany okres rozliczeniowy. Nie jest zatem wymagane, aby w zawiadomieniu podano przyczyny wszczęcia postępowania karnoskarbowego. Takie stanowisko daje organom podatkowym możliwość wszczęcia postępowania karnoskarbowego w celu zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, uniemożliwiając jednocześnie weryfikacji przez samego podatnika i sąd czy postępowanie takie zostało wszczęte zasadnie.

Powyższy pogląd NSA został jednak zakwestionowany w niedawnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 lipca 2019 r. (sygn. akt I SA/Wr 365/19) (http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/C6A0F6F041). Zdaniem wrocławskiego sądu w zawiadomieniu podatnika o przerwaniu biegu terminu przedawnienia należy podać przyczyny wszczęcia postępowania karnoskarbowego, gdyż utrudnia to weryfikację ewentualnego nadużycia prawa z ich strony. WSA uznał ponadto, że w tej konkretnej sprawie brak było podstaw do wszczęcia postępowania karnego, czyli że doszło do tego tylko ze względu na upływający termin przedawnienia, co jest niedopuszczalne. Więcej informacji na temat wyroku WSA we Wrocławiu wraz z komentarzem naszego eksperta dostępnych jest pod linkiem (https://www.prawo.pl/podatki/wszczynanie-postepowan-przed-uplywem-przedawnienia-fiskus-musi,495628.html).

Spory dotyczą również innych aspektów zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania karnoskarbowego. Częstą praktyką organów podatkowych było na przykład informowanie o tym fakcie podatnika, z pominięciem pełnomocnika reprezentującego go w postępowaniu podatkowym. Było to kwestionowane przez podatników, których stanowisko poparł NSA w wyroku z 23 kwietnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 955/16) (http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/764C770DF0) wskazując, że zawiadomienie o przerwaniu biegu terminu przedawnienia ze względu na wszczęcie postępowania karnoskarbowego powinno zostać doręczone pełnomocnikowi podatnika. Zatem zawiadomienie skierowane bezpośrednio do podatnika jest nieskuteczne, co może skutkować przedawnieniem zobowiązania nawet pomimo faktycznego wszczęcia postępowania karnoskarbowego.

Powyższe przykłady dowodzą tego, że każda próba przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wymaga analizy jej zasadności. Może się bowiem okazać, że ze względów merytorycznych lub formalnych takie rozwiązanie było bezpodstawne. Po otrzymaniu zawiadomienia o przerwaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania warto zatem skonsultować się z prawnikiem wyspecjalizowanym zarówno w prawie podatkowym, jak i karnym skarbowym.

Marcin Ręgorowicz

radca prawny
Associate

Podatkowe aspekty transakcji nieruchomościowych – pierwsze zasiedlenie

Podatkowe aspekty transakcji nieruchomościowych – pierwsze zasiedlenie

Czytaj: 3 min

Podatek od czynności cywilnoprawnych czy podatek od towarów i usług? To pytanie praktycznie zawsze zadają sobie strony transakcji, jeżeli jej przedmiotem jest nieruchomość.

Odpowiedź na to pytanie wymaga przeprowadzenia szczegółowych analiz stanu prawnego i faktycznego nieruchomości. Jednym z kluczowych zagadnień, jakie należy brać pod uwagę w tym zakresie jest pierwsze zasiedlenie. Jak to pojęcie jest zdefiniowane w Ustawie o VAT, jakie problemy interpretacyjne się z nim wiążą i co się zmieniło w tym zakresie w ostatnim czasie – te kwestie sygnalizowaliśmy już w październikowym wydaniu naszego newslettera podatkowego [link: https://spcg.pl/newslettery/prawo-podatkowe-pazdziernik-2019/#2] i dokładniej analizujemy w ramach niniejszego artykułu.

Przepisy Ustawy o VAT w zakresie możliwości zastosowania stawki zwolnionej przy sprzedaży nieruchomości są skomplikowane. W pierwszej kolejności konieczne jest przeanalizowanie stanu faktycznego pod kątem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
• dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
• pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia budziła do niedawna liczne problemy interpretacyjne. Do 1 września 2019 r. przez pierwsze zasiedlenie rozumiano bowiem oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (1) wybudowaniu lub (2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Podstawowa wątpliwość pojawiająca się podczas stosowania wskazanej definicji związana była ze zwrotem „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Organy podatkowe stały na stanowisku, że pierwsze zasiedlenie musi nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji np. sprzedaż budynku przez osobę, który go wybudowała w ramach prowadzonej działalności i nigdy go nie wynajmowała podlegała opodatkowaniu niezależnie od upływu czasu od jego wybudowania. Sądy administracyjne były w tym zakresie bardziej liberalne. Przykładowo, w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14 NSA wskazał, że termin „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć szeroko. Aby doszło do pierwszego zasiedlenia, budynek wybudowany przez podatnika może zostać oddany do używania na cele prowadzonej przez niego działalności opodatkowanej VAT. Z pomocą podatnikom przyszedł dosyć niedawno Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który 16 listopada 2017 r. wydał przełomowy wyrok w odniesieniu do znaczenia terminu pierwszego zasiedlenia (sygn. C-308/16, sprawa Kozuba Premium Selection sp. z o.o.). Zgodnie z przedmiotowym wyrokiem:

„Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

W świetle powyższego, polskie przepisy zostały uznane za niezgodne z regulacjami Dyrektywy VAT. Tym samym polski ustawodawca został niejako zmuszony do wprowadzenia odpowiedniej nowelizacji. Nowelizacja przepisów weszła w życie 1 września br. 

Zgodnie z obecnie obowiązującą definicją pierwszego zasiedlenia należy je rozumieć jako

oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich (1) wybudowaniu lub (2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Odstąpienie od powiązania pojęcia „pierwszego zasiedlenia” z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu powinno w wielu wypadkach skutkować wcześniejszym pierwszym zasiedleniem budynku, budowli lub ich części gdy ich oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi nie następowało w wykonaniu czynności opodatkowanych, albo gdy zbywca po ich wybudowaniu lub ulepszeniu wykorzystywał je na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Zmiany mają zatem istotne konsekwencje z punktu widzenia stosowania zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT.

Należy jednak zwrócić uwagę, że nowelizacja nie wprowadziła żadnych zmian w odniesieniu do warunku wiążącego istnienie ulepszenia z poniesieniem wydatków stanowiących 30% wartości początkowej. Przepisy Ustawy o VAT w dalszym ciągu wiążą przedmiotowe wydatki z ulepszeniem danego budynku lub budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. W tym zakresie pojawiają się kolejne wątpliwości interpretacyjne, m.in. w zakresie ustalenia czy dane wydatki miały na celu ulepszenie danej nieruchomości, czy też jedynie przywrócenie jej do stanu nadającego się do jej prawidłowego i bezawaryjnego użytkowania.

W konsekwencji, o ile nowelizacja wprowadzona 1 września 2019 r. rozwiązuje istotne problemy interpretacyjne związane ze stosowaniem definicji pierwszego zasiedlenia to stosowanie przedmiotowych przepisów w dalszym ciągu pozostawia wiele kwestii otwartych.

Łukasz Koc

radca prawny
Associate

Pin It on Pinterest