Przerywanie przez organy podatkowe biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych jest przedmiotem licznych sporów pomiędzy podatnikami a fiskusem. Chcąc przedłużyć sobie czas na zobowiązanie podatnika do zapłaty podatku, organy próbują wykorzystać fortele proceduralne, nawet jeżeli jest to sprzeczne z intencją ustawodawcy.
Zasadą jest, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Często jednak okres ten nie wystarczy na wydanie przez organ podatkowy decyzji wymiarowej. Wynika to głównie z długotrwałego prowadzenia kontroli i postępowań podatkowych. Gdy termin przedawnienia się zbliża, a do wydania decyzji jest jeszcze długa droga, organy próbują ratować się przed przedawnieniem, wykorzystując w tym celu przepisy Ordynacji podatkowej.
Najczęściej stosowanym rozwiązaniem jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo lub wykroczenie skarbowe, związane z niewykonaniem zobowiązania zagrożonego przedawnieniem. Zgodnie z art. 70 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli organ powiadomi podatnika o wszczęciu takiego postępowania, bieg terminu przedawnienia ulega zawieszeniu. Stąd biorą się częste przypadki wszczynania przez organy podatkowe (będące zwykle również organami ścigania w sprawach karnoskarbowych) postępowań karnych tuż przed końcem 5-letniego terminu przedawnienia. Aktywność organów w tym zakresie jest widoczna zwłaszcza pod koniec każdego kolejnego roku. Jednocześnie bardzo często wszczęte postępowanie karne zostaje zawieszone, a nawet jeżeli tak się nie dzieje, to w jego toku nie są prowadzone żadne istotne czynności.
Taka praktyka fiskusa budzi poważne wątpliwości. Jej konsekwencją jest wszczynanie postępowań karnych nawet pomimo braku podstaw do ich prowadzenia. Jednocześnie podatnik ma ograniczone możliwości podważenia takiego działania, pomimo że stanowi ono nadużycie prawa.
Przedstawione działania organów podatkowych wzbudziły zainteresowanie Rzecznika Praw Obywatelskich, który już w 2014 r. złożył wniosek o zbadanie zgodności z Konstytucją art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w zakresie, w jakim przewiduje, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie, a nie przeciwko osobie. Wniosek ten do dzisiaj nie został jednak rozpoznany. W praktyce przyjmuje się, że wystarczające jest wszczęcie postępowania w sprawie, aczkolwiek organy często „z ostrożności” stawiają również zarzuty konkretnym osobom. Ta praktyka również budzi kontrowersje, ponieważ przedstawienie zarzutów wymaga dostatecznie uzasadnionego podejrzenia popełnienia przez daną osobę przestępstwa i nie może być dokonywane bezrefleksyjnie, zwłaszcza że status podejrzanego w postępowaniu karnym może wywierać dla takiej osoby różnego rodzaju negatywne konsekwencje. Z drugiej strony samo wszczęcie postępowania przy braku postawienia zarzutów domniemanemu sprawcy stawia pod znakiem zapytania sens wszczęcia takiego postępowania, zwłaszcza jeżeli organ nie prowadzi żadnych czynności procesowych. W takim przypadku oczywiste jest, że postępowanie karne zostało wszczęte jedynie pozornie, w celu przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania.
Problem nadgorliwości administracji skarbowej został dostrzeżony przez Rzecznika Małych i Średnich Przedsiębiorców, który wystąpił o rozpoczęcie postępowania dyscyplinarnego wobec urzędników Urzędów Skarbowych w Cieszynie i Sosnowcu, odpowiedzialnych za wszczęcie nieuzasadnionego postępowania karnoskarbowego właśnie w celu zawieszania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (https://rzecznikmsp.gov.pl/rzecznik-malych-i-srednich-przedsiebiorcow-broni-przedsiebiorcow-przed-praktyka-zawieszania-biegu-terminu-przedawnienia-zobowiazania-podatkowego-poprzez-wszczynanie-nieuzasadnionego-postepowania-karne/).
Nadal są również prowadzone spory sądowe dotyczące nadużywania omawianej instytucji. Na skutek jednego z nich w czerwcu 2018 r. Naczelny Sąd Administracyjny podjął ważną uchwałę o sygn. I FPS 1/18 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/734D0944FE). Zdaniem NSA, wbrew stanowisku m.in. Rzecznika Praw Obywatelskich, wystarczające dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia jest zawiadomienie podatnika informujące, że w określonym dniu, na skutek przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za wskazany okres rozliczeniowy. Nie jest zatem wymagane, aby w zawiadomieniu podano przyczyny wszczęcia postępowania karnoskarbowego. Takie stanowisko daje organom podatkowym możliwość wszczęcia postępowania karnoskarbowego w celu zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, uniemożliwiając jednocześnie weryfikacji przez samego podatnika i sąd czy postępowanie takie zostało wszczęte zasadnie.
Powyższy pogląd NSA został jednak zakwestionowany w niedawnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 lipca 2019 r. (sygn. akt I SA/Wr 365/19) (http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/C6A0F6F041). Zdaniem wrocławskiego sądu w zawiadomieniu podatnika o przerwaniu biegu terminu przedawnienia należy podać przyczyny wszczęcia postępowania karnoskarbowego, gdyż utrudnia to weryfikację ewentualnego nadużycia prawa z ich strony. WSA uznał ponadto, że w tej konkretnej sprawie brak było podstaw do wszczęcia postępowania karnego, czyli że doszło do tego tylko ze względu na upływający termin przedawnienia, co jest niedopuszczalne. Więcej informacji na temat wyroku WSA we Wrocławiu wraz z komentarzem naszego eksperta dostępnych jest pod linkiem (https://www.prawo.pl/podatki/wszczynanie-postepowan-przed-uplywem-przedawnienia-fiskus-musi,495628.html).
Spory dotyczą również innych aspektów zawiadomienia podatnika o wszczęciu postępowania karnoskarbowego. Częstą praktyką organów podatkowych było na przykład informowanie o tym fakcie podatnika, z pominięciem pełnomocnika reprezentującego go w postępowaniu podatkowym. Było to kwestionowane przez podatników, których stanowisko poparł NSA w wyroku z 23 kwietnia 2018 r. (sygn. akt II FSK 955/16) (http://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/764C770DF0) wskazując, że zawiadomienie o przerwaniu biegu terminu przedawnienia ze względu na wszczęcie postępowania karnoskarbowego powinno zostać doręczone pełnomocnikowi podatnika. Zatem zawiadomienie skierowane bezpośrednio do podatnika jest nieskuteczne, co może skutkować przedawnieniem zobowiązania nawet pomimo faktycznego wszczęcia postępowania karnoskarbowego.
Powyższe przykłady dowodzą tego, że każda próba przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wymaga analizy jej zasadności. Może się bowiem okazać, że ze względów merytorycznych lub formalnych takie rozwiązanie było bezpodstawne. Po otrzymaniu zawiadomienia o przerwaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania warto zatem skonsultować się z prawnikiem wyspecjalizowanym zarówno w prawie podatkowym, jak i karnym skarbowym.
dr Grzegorz Keler
adwokat
Associate
